Korekty akcyzy w samochodach z rabatem

© KPMG

„Naczelny Sąd Administracyjny orzekł w wyroku z 29 lutego 2024 r. o sygn. akt I GSK 429/20, że nie można odzyskać nadpłaconego podatku akcyzowego, gdy cena auta sprowadzonego z zagranicy została obniżona z uwagi na rabat od producenta. Sąd podkreślił, że w przeciwieństwie do VAT akcyza jest podatkiem jednofazowym. Nie można więc w rozliczeniach akcyzowych stosować analogii do instytucji funkcjonujących na gruncie podatku od towarów i usług”.

Spółka wystąpiła o udzielenie interpretacji prawa podatkowego w zakresie akcyzy. W stanie faktycznym wnioskodawca wskazał, że sprzedaje wewnątrzwspólnotowo nabyte samochody do spółki, która następnie odsprzedaje je do autoryzowanych dealerów.

W ramach prowadzenia działalności występują zdarzenia w wyniku, których dochodzi do błędów w fakturowaniu lub omyłki przy wyliczeniu należnego rabatu, a zatem konieczne staje się dokonanie korekty faktury VAT. W związku z tym, dojdzie również do obniżenia podstawy opodatkowania na potrzeby podatku akcyzowego. 

Spółka zadała więc pytanie: Czy w świetle art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. z 2008 r. za podstawę opodatkowania przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodu osobowego można uznać wartość należną, wynikającą z ustaleń między dostawcą a spółką, która uwzględnia wartość faktur korygujących i w związku z tym spółka może wystąpić z wnioskiem o zwrot akcyzy nadpłaconej w sytuacji, gdy sprzedała towar do autoryzowanych dealerów? 

Zdaniem spółki, w świetle art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r. jest ona uprawiona do dokonania korekty podstawy opodatkowania w wyniku otrzymanej faktury korygującej dotyczącej wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, a tym samym może wystąpić z wnioskiem o zwrot akcyzy nadpłaconej w sytuacjach, gdy sprzedała towar do autoryzowanych dealerów. 

Dyrektor KIS w interpretacji z 23 marca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4013.29.2019.1.JS) uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Ta wniosła skargę do WSA, która została oddalona. W kolejnym kroku spółka złożyła skargę kasacyjną do NSA, która również nie znalazła w oczach sądu uzasadnienia i została oddalona.

Pomijając najwyraźniej nietrafnie sformułowane zarzuty prawa procesowego, które NSA obalił stwierdzając, że w istocie dotyczą one prawa materialnego, sąd negatywnie odniósł się również do zarzutów materialnych. Na podstawie ustnego uzasadnienia – Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutów materialnych skarżącej, w tym w szczególności błędu w zastosowaniu art. art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. NSA stwierdził, że charakter podatku akcyzowego jako podatku jednofazowego stoi na przeszkodzie stosowania pewnej analogii do instytucji funkcjonujących na gruncie podatku VAT, w tym reguł dotyczących korygowania faktur.

W tym zakresie czynienie jakichkolwiek analogii jest nieuzasadnione, gdyż nie uprawnia do tego żaden z przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Możliwości tego rodzaju również przeczy sama konstrukcja podatku akcyzowego. Do podstawy opodatkowania zalicza się bowiem przede wszystkim cenę transakcyjną. 

Według NSA wykładnia zastosowana przez sąd I instancji i przez organ interpretacyjny była prawidłowa. W efekcie tego wydany wyrok nie pozwala na korektę wysokości zapłaconego podatku akcyzowego w przypadku, gdy dojdzie do zmiany podstawy opodatkowania.

Komentowana sprawa w rzeczywistości dotyka kilku aspektów prawa podatkowego, a także wskazuje na brak potrzebnych regulacji w ustawie o podatku akcyzowym. W efekcie powstała sytuacja, gdy w przypadku korekty podstawy opodatkowania (in minus) podmioty nie będą mogły skutecznie dochodzić zwrotu nadpłaty podatku akcyzowego.

Warto zwrócić uwagę, że komentowany wyrok NSA stoi w sprzeczności z innymi wyrokami NSA (np. I GSK 442/19, I GSK 599/19, I GSK 600/19, I GSK 720/19, I GSK 783/19, I GSK 784/19), gdzie dopuszczono stosowanie pewnych analogii przepisów VAT do ustawy o podatku akcyzowym, a w konsekwencji dopuszczono możliwość ubiegania się o zwrot nadpłaty podatku akcyzowego w przypadku zmiany podstawy opodatkowania. 

Istotne jest również to, że komentowany wyrok dotyczy postępowania interpretacyjnego, a nie „nadpłatowego”, zatem zasadne wydaje się korzystanie z „nadpłatowej” ścieżki odzyskiwania akcyzy. 

Niezależnie od powyższego, a także braku uregulowania w ustawie o podatku akcyzowym możliwości ubiegania się o zwrot nadpłaty w przypadku zmiany podstawy opodatkowania, krytycznie należy ocenić sytuację, w której de facto podatek akcyzowy pozostaje zapłacony w wysokości wyższej, niż wynika to z podstawy opodatkowania. Jak zatem doszukiwać się w takich regulacjach zasady równego traktowania czy chociażby zasady pogłębiania zaufania do administracji publicznej? Przy czym komentowana sytuacja dotyczy korygowania podatku w dół. Czy gdyby doszło do błędu w podstawie opodatkowania in plus, urzędy podeszłyby do sprawy tak samo?

NSA stwierdza, że do podstawy opodatkowania akcyzą wlicza się przede wszystkim cenę transakcyjną. Niemniej, cena transakcyjna to nic innego jak rzeczywista cena przeprowadzonej transakcji.

Przepisy nie stoją na przeszkodzie w dowolnym kształtowaniu cen z biznesowego punktu widzenia, w tym również w udzielaniu rabatów na sprzedane dobra, po zrealizowaniu planu. W efekcie strona kupująca jest uprawniona do żądania obniżenia ceny pierwotnie kupionego towaru – ceny transakcyjnej. 

W tym wypadku prawo podatkowe ma wtórne zastosowanie i powinno dotyczyć faktów. A fakty są takie, że cena, a także podstawa opodatkowania, uległy zmianie. Zatem obligatoryjna jest korekta faktury VAT (i podatku). Dlaczego zatem zakazana jest korekta akcyzy?